Size ihtiyaçlarınız doğrultusunda ve özelleştirilmiş hizmetler sunabilmemiz için, bu internet sitesinde çerezler (cookies) kullanılmaktadır. Çerezlerle ve nasıl çalıştıklarıyla ilgili daha detaylı bilgi için GİZLİLİK POLİTİKASI’nı okuyunuz. Kişisel verilerin korunması hakkında AÇIKLAMA METNİ’ni okuyunuz.
Sirkülerler:

Vergi 2021-153

27 Aralık 2021

ÜCRET GELİRLERİNİN ASGARİ ÜCRETE İSABET EDEN KISMI İÇİN GELİR VE DAMGA VERGİSİ İSTİSNASI GETİREN 7349 SAYILI KANUN RESMİ GAZETE’DE YAYIMLANMIŞTIR

16 Aralık 2021 tarihinde Cumhurbaşkanı Recep Tayyip Erdoğan tarafından yapılan açıklamada asgari ücretlilerden gelir vergisi ve damga vergisi alınmayacağı ifade edilmiş ancak asgari ücretten daha yüksek ücret alanların bu istisnalardan yararlanıp yararlanamayacakları ile asgari geçim indirimi (“AGİ”) uygulamasının devam edip etmeyeceği gibi konulara ilişkin herhangi bir detay paylaşılmamıştı.

Açıklanan bu istisna uygulamasına ilişkin ilk detaylar 17 Aralık 2021 tarihinde TBMM’ye sevk edilen kanun teklifinde yer almıştır. Teklifte gelir ve damga vergisi istisnasının sadece asgari ücret elde edenlere uygulanması öngörülmüştür. Ancak kanun teklifinin Plan ve Bütçe Komisyonda görüşülmesi sırasında, kamuoyundan gelen eleştiriler de dikkate alınarak, 20 Aralık 2021 tarihinde verilen bir önerge ile istisnaların kapsamı genişletilmiş ve asgari ücretten yüksek ücretlere de uygulanmasına imkan sağlanmıştır.

Teklif TBMM Genel Kurulunda 22 Aralık 2021 tarihinde kabul edilerek 7349 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun (“Kanun”) olarak 25 Aralık 2021 tarihinde 31700 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanmıştır.

Bahis konusu gelir ve damga vergisi istisnalarını düzenleyen hükümlere Kanunun 2, 3 ve 4 üncü maddelerinde yer verilmiştir. Söz konusu maddeler ile getirilen düzenlemelerin detayları aşağıda açıklanmıştır.

 

  1. ÜCRET GELİRLERİNİN ASGARİ ÜCRETE İSABET EDEN KISMI GELİR VERGİSİNDEN İSTİSNA EDİLMİŞTİR
  2.  Getirilen düzenleme ve kapsamı

7349 sayılı Kanunun 2 inci maddesiyle, GVK’nın 23 üncü maddesinin birinci fıkrasına aşağıdaki bent eklenmiştir:

“18. Hizmet erbabının, ödemenin yapıldığı ayda geçerli olan asgari ücretin aylık brüt tutarından işçi sosyal güvenlik kurumu primi ve işsizlik sigorta primi düşüldükten sonra kalan tutarına isabet eden ücretleri (Şu kadar ki, istisnayı aşan ücret gelirinin vergilendirilmesinde verginin hesaplanacağı gelir dilim tutarları ve oranları, istisna kapsamındaki tutarlar da dikkate alınarak belirlenir. Ödenecek vergi tutarı, bu suretle bulunan vergi tutarının içinde istisna tutara isabet eden kısım düşülmek suretiyle hesaplanır. İstisna nedeniyle alınmayacak olan vergi ilgili ayda aylık asgari ücret üzerinden hesaplanması gereken vergiyi aşamaz. Birden fazla işverenden ücret alanlarda bu istisna sadece en yüksek olan ücrete uygulanır.)”

Kanun hükmünün lafzında, “hizmet erbabının, ... ücretleri” ifadesinin kullanıldığı görülmektedir. GVK’nın muhtelif maddelerinde “hizmet erbabı” ifadesine yer verilmiş olsa da, kanunda bu ifade tanımlanmamıştır. Bununla birlikte, uygulamada GVK’nın 61 inci maddesindeki ücret tanımından hareketle, işverene tabi ve belli bir işyerine bağlı olarak çalışanlar şeklinde bir tanımın yapıldığına rastlanılmaktadır.

GVK’ya göre, ücret hizmet erbabı dışındaki kişiler tarafından da elde edilebilmektedir. GVK’nın 61 inci maddesinin 3 üncü fıkrasında 7 bent halinde sayılan ödemeler de ücret sayılmaktadır. Hizmet erbabı ifadesinin yukarıdaki gibi dar yorumlanması halinde; Kanun hükmündeki “hizmet erbabı”  ifadesi, istisnanın sadece işverene tabi ve belli bir işyerine bağlı olarak çalışanlar tarafından elde edilen ücretlere ilişkin olduğuna ve  ücret sayılan diğer ödemeler için uygulanamayacağına yönelik bir yoruma yol açabilir niteliktedir. Bu yönüyle düzenlemenin kapsamının tayininde belirsizlik bulunmaktadır. Biz söz konusu istisnanın tüm ücret gelirleri için uygulanması gerektiğini ve konuyla ilgili çıkarılacak Tebliğde bu konuda açıklama yapılmasının zorunlu olduğunu değerlendiriyoruz.

Öte yandan, getirilen bu düzenleme, 1 Ocak 2022 tarihinden itibaren yapılacak ücret ödemelerine uygulanmak üzere yürürlüğe girmiştir. Uygulamada Aralık ayına ilişkin ücret ödemelerinin takip eden Ocak ayında ödendiği görülmektedir. Bu noktada biz; ücretlere ay sonu itibariyle hak kazanıldığı için Aralık ayı ücretlerine ilişkin hesaben ödemenin Aralık sonu itibariyle gerçekleştiğini, dolayısıyla Aralık ayı ücretlerinin, ne zaman ödenirse ödensin, Aralık sonu itibariyle geçerli olan hükümlere göre vergilendirilmesi (stopaja tabi tutulması) gerektiğini düşünüyoruz.

  1.  Asgari ücret elde edenler açısından uygulama

Düzenlemeye göre; hizmet erbabına yapılan ücret ödemesinin, yapıldığı ayda geçerli olan asgari ücretin aylık brüt tutarından işçi sosyal güvenlik kurumu primi ve işsizlik sigorta primi düşülerek bulunan tutarı gelir vergisinden istisna edilecektir.

17/12/2021 tarihli ve 31692 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan Asgari Ücret Tespit Komisyonu Kararıyla 2022 yılında uygulanacak günlük asgari ücret 166,80 TL olarak belirlenmiştir. Buna göre, aylık brüt asgari ücret 5.004,00 olarak hesaplanmaktadır. Halihazırda işçi sosyal güvenlik primi %14 ve işsizlik primi %1 oranında uygulanmaktadır.

Bu bilgiler ışığında, asgari ücret elde edenler için 2022 yılında uygulanacak gelir vergisi istisna tutarı aşağıdaki tabloda gösterildiği üzere 4.253,40 TL olacaktır. Bu tutar üzerinden herhangi bir gelir vergisi kesintisi yapılmayacaktır (İstisna olmasaydı hesaplanması gereken 638,01 TL gelir vergisi ödenmeyecektir). İşçi sosyal güvenlik kesintileri sonrası kalan 4.253,40 TL’nin tamamı net tutar olarak asgari ücretliye ödenecektir.

 

GÜNLÜK BRÜT ÜCRET

166,80

AYLIK BRÜT ÜCRET

5.004,00

İŞÇİ SGK PRİMİ (%14)

700,56

İŞÇİ İŞSİZLİK PRİMİ (%1)

50,04

GELİR VERGİSİ HESABINA ESAS MATRAH

4.253,40

HESAPLANAN GELİR VERGİSİ

638,01

İSTİSNA NEDENİYLE ALINMAYACAK GELİR VERGİSİ

638,01

KESİNTİLER TOPLAMI

750,60

NET ASGARİ ÜCRET

4.253,40

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

 

Öte yandan, GVK’nın 63 üncü maddesine göre, ücretlerin vergiye tabi safi tutarının tespitinde sosyal sigorta primlerine ilaveten belli şartlarla ücretlinin şahsına, eşine ve küçük çocuklarına ait hayat sigortası primleri ile şahıs sigorta primleri ve çalışan tarafından ödenen sendika aidatları da ücret matrahından indirim konusu yapılabilmektedir. Yine GVK’nın 31 inci maddesinde çalışma gücünü belli oranda kaybetmiş bulunan hizmet erbabına engellillik derecelerine göre belli maktu tutarlardaki engellilik indiriminin ücret matharından indirilmesine izin verilmektedir.  

Getirilen düzenlemede, gelir vergisi istisnası işçi sosyal sigorta primleri indirimi sonrası tutar esas alınarak belirlendiğinden, asgari ücretlilerde bu indirimlerin yapılabilmesi mümkün olmayacaktır. Dolayısıyla, asgari ücretliler söz konusu ödemeleri ve engellilik durumları nedeniyle ilave bir desteğe hak kazanamayacaklardır.  

  1. Asgari ücretten daha yüksek ücret elde edenler açısından uygulama

Kanun düzenlemesindeki parantez içi hüküm, asgari ücretten daha yüksek ücret elde edenler yönünden söz konusu istisnanın nasıl uygulanacağını belirlemektedir. Buna göre; istisnayı aşan ücret gelirinin vergilendirilmesinde verginin hesaplanacağı gelir dilim tutarları ve oranları, istisna kapsamındaki tutarlar da dikkate alınarak tespit edilecektir. Ödenecek vergi tutarı, bu suretle bulunan vergi tutarının içinde istisna tutara isabet eden kısım düşülmek suretiyle hesaplanacaktır. İstisna nedeniyle alınmayacak olan vergi ilgili ayda aylık asgari ücret üzerinden hesaplanması gereken vergiyi aşamayacaktır.

Bu şekildeki bir hesaplamayla, asgari ücret tutarına ilişkin istisnadan tüm ücretlilerin asgari ücretlilerin yararlandığı istisna tutarını aşmayacak şekilde yararlanmalarının amaçlandığı anlaşılmaktadır.

Aylık brüt ücreti 10.000 TL olan bir çalışanın gelir vergisi ve istisna tutarları aşağıdaki gibi hesaplanacaktır:

 

Oca.22

Şub.22

Mar.22

Nis.22

May.22

Haz.22

Tem.22

Ağu.22

Eyl.22

Eki.22

Kas.22

Ara.22

Aylık brüt ücret

10.000

10.000

10.000

10.000

10.000

10.000

10.000

10.000

10.000

10.000

10.000

10.000

İşçi SGK primi (%14)

1.400

1.400

1.400

1.400

1.400

1.400

1.400

1.400

1.400

1.400

1.400

1.400

İşçi işsizlik sigortası primi (%1)

100

100

100

100

100

100

100

100

100

100

100

100

Gelir vergisi hesabına esas aylık gelir vergisi matrahı

8.500

8.500

8.500

8.500

8.500

8.500

8.500

8.500

8.500

8.500

8.500

8.500

Gelir vergisi hesabına esas kümülatif gelir vergisi matrahı

8.500

17.000

25.500

34.000

42.500

51.000

59.500

68.000

76.500

85.000

93.500

102.000

Hesaplanan gelir vergisi

1.275

1.275

1.275

1.375

1.700

1.700

1.700

1.700

2.155

2.295

2.295

2.295

İstisna hesabına esas kümülatif asgari ücret gelir vergisi matrahı

4.253,4

8.506,8

12.760,2

17.013,6

21.267,0

25.520,4

29.773,8

34.027,2

38.280,6

42.534,0

46.787,4

51.040,8

İlgili ayda asgari ücret üzerinden hesaplanması gereken gelir vergisi

638,01

638,01

638,01

638,01

638,01

638,01

638,01

739,37

850,68

850,68

850,68

850,68

İstisna nedeniyle alınmayacak gelir vergisi

638,01

638,01

638,01

638,01

638,01

638,01

638,01

739,37

850,68

850,68

850,68

850,68

Ödenecek GV

636,99

636,99

636,99

736,99

1.061,99

1.061,99

1.061,99

960,63

1.304,32

1.444,32

1.444,32

1.444,32

Ödenecek damga vergisi

37,92

37,92

37,92

37,92

37,92

37,92

37,92

37,92

37,92

37,92

37,92

37,92

 

Tablodan görülebileceği gibi, istisna hesabına esas kümülatif asgari ücret gelir vergisi matrahı Ağustos ayında %20’lik gelir vergisi dilimine girmektedir. Bu nedenle, asgari ücret üzerinden hesaplanması gereken gelir vergisi Ağustos ayında 739,37 TL’ye ve Eylül ayında 850,68 TL’ye yükselmektedir. Kanunda yer alan "İstisna nedeniyle alınmayacak olan vergi ilgili ayda aylık asgari ücret üzerinden hesaplanması gereken vergiyi aşamaz" ifadesi gereği, ilgili aylarda istisna edilecek gelir vergisi tutarı olarak bu tutarlar esas alınacaktır.

Diğer yandan, asgari ücretten daha yüksek ücret elde edenlerin istisna sonrası gelir vergisi matrahları oluşacağından; 1.2 bölümde asgari ücretliler için bahsedilenin aksine, bu kişiler

için GVK’nın 63 üncü maddesindeki hayat ve şahıs sigorta primi ile sendika aidatı ödemelerinin indirimi ve aynı zamanda 31 inci maddesindeki engellilik indiriminin uygulanması mümkün olabilecektir. 

  1.  Birden fazla işverenden ücret geliri elde edenler açısından uygulama

Kanun düzenlemesine göre, birden fazla işverenden ücret alanlarda bu istisna sadece en yüksek olan ücrete uygulanacaktır.

  1. Ücret gelirleri nedeniyle yıllık gelir vergisi beyannamesi vermesi gerekenler açısından uygulama

    GVK’nın 86/1-b maddesine göre; tek işverenden alınmış ve tevkif suretiyle vergilendirilmiş 103 üncü maddede yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı aşan ücretler (birden fazla işverenden ücret almakla beraber, birinciden sonraki işverenden aldıkları ücretlerinin toplamı, 103 üncü maddede yazılı tarifenin ikinci gelir diliminde yer alan tutarı ve birinci işverenden alınan dâhil ücret gelirleri toplamı 103 üncü maddede yazılı tarifenin dördüncü gelir diliminde yer alan tutarı aşan mükelleflerin, tamamı tevkif suretiyle vergilendirilmiş ücretleri dâhil) için yıllık beyanname verilmesi gerekmektedir.

    Bununla birlikte, GVK’nın 86/1-a maddesine göre, kazanç ve iratların istisna hadleri içinde kalan kısmı beyannameye dahil edilmemektedir.

    Ücret geliri elde eden ve bu gelirlerinin asgari ücrete isabet eden kısmına aylık olarak istisna uygulanan bir ücretlinin GVK’nın 86/1-b maddesi gereği yıllık beyanname vermesi durumunda, istisna uygulanan gelirlerini GVK’nın 86/1-a maddesi gereği beyannamesine dahil etmemesi halinde, Kanun hükmündekinden farklı bir vergilendirme durumu ortaya çıkabilecektir. Bu nedenle, çıkarılacak Tebliğde bu konuyla ilgili de açıklamalar yapılması gerektiğini düşünüyoruz.

  1. ÜCRET ÖDEMELERİNE İLİŞKİN KAĞITLARIN AYLIK BRÜT ASGARİ ÜCRETE İSABET EDEN KISMI DAMGA VERGİSİNDEN İSTİSNA EDİLMİŞTİR

    7349 sayılı Kanunun 4 üncü maddesiyle, Damga Vergisi Kanununa ekli (2) sayılı tablonun “IV – Ticari ve medeni işlerle ilgili kâğıtlar” başlıklı bölümünün (34) numaralı fıkrasında yer alan “ücretlere ilişkin kâğıtlar” ibaresinden sonra gelmek üzere (Bu maddenin birinci fıkrasının (18) numaralı bendinde düzenlenen ücretlerde istisna, aylık brüt asgari ücrete isabet eden kısım için uygulanır) şeklinde parantez içi hüküm eklenmiştir.

    Bu düzenlemeyle, hizmet erbabına ödenen ücretler nedeniyle düzenlenen kağıtların aylık brüt asgari ücrete (2022 yılında 5.004 TL) isabet eden kısmı üzerinden damga vergisi alınmaması sağlanmıştır. Yukarıda yer verilen örnekte, aylık brüt 10.000 TL ücret ödemesine ilişkin düzenlenen kağıda ait damga vergisi 5.004 TL istisna tutarı düşüldükten sonra kalan 4.996 TL’ye binde 7,59 oranının uygulanması suretiyle hesaplanmaktadır. 

    Bu düzenleme de 1 Ocak 2022 tarihinden itibaren yapılacak ücret ödemelerine uygulanmak üzere yürürlüğe girmiştir.

    Yukarıda 1.1. maddesinde yer verdiğimiz kapsama ilişkin tereddütlerimiz ve bunlara yönelik yorumlarımız bu madde uygulaması açısından da geçerlidir.

  2. ASGARİ GEÇİM İNDİRİMİ (AGİ) KALDIRILMIŞTIR

    Bilindiği üzere, ücretlerin gerçek usûlde vergilendirilmesinde GVK’nın 32 inci maddesi gereğince AGİ uygulanmaktaydı. AGİ, asgarî ücretin yıllık brüt tutarının; mükellefin kendisi için yüzde 50'si, çalışmayan ve herhangi bir geliri olmayan eşi için yüzde 10'u, çocukların her biri için ayrı ayrı olmak üzere; ilk iki çocuk için yüzde 7,5'i, üçüncü çocuk için yüzde 10'u ve diğer çocuklar için yüzde 5'i olarak belirlenmişti.

    Bu şekilde bulunan tutarın yüzde 15 ile çarpılmasıyla hesaplanan tutarın ödenecek gelir vergisinden mahsup edilmesi suretiyle uygulama yapılmaktaydı. Diğer bir ifadeyle, hesaplanan AGİ tutarı işverence devlete vergi olarak ödenmeyip çalışana ödeniyordu.

    7349 sayılı Kanunun 3/b maddesiyle 1 Ocak 2022 tarihinden itibaren yapılacak ücret ödemelerine uygulanmak üzere GVK’nın 32 inci maddesinde düzenlenen AGİ kaldırılmıştır.

    Bu nedenle, 2022 yılından itibaren ücretlilerin medeni durumuna ve çocuk sayısına göre ücret farklılaşması olmayacaktır.

  3. GVK’DA YER ALAN DİĞER ÜCRETLERE İLİŞKİN DÜZENLEMELER YÜRÜRLÜKTEN KALDIRILMIŞTIR

    GVK’nın 64 üncü maddesi uyarınca, aşağıda yazılı hizmet erbabının safi ücretleri takvim yılı başında geçerli olan ve sanayi kesiminde çalışan 16 yaşından büyük işçiler için uygulanan asgari ücretin yıllık brüt tutarının % 25'i olarak kabul edilmekte ve buna göre vergilendirilmekteydi.

  1. Kazançları basit usulde tespit edilen ticaret erbabı yanında çalışanlar;
  2. Özel hizmetlerde çalışan şoförler;
  3. Özel inşaat sahiplerinin ücretle çalıştırdığı inşaat işçileri;
  4. Gayri menkul sermaye iradı sahibi yanında çalışanlar;
  5. Gerçek ücretlerinin tespitine imkan olmaması sebebiyle, Danıştayın müsbet mütülaasıyla, Maliye Bakanlığınca bu kapsama alınanlar.

    Hizmet erbabının elde ettiği ücret gelirlerinin asgari ücrete isabet eden kısmının gelir vergisinden istisna tutulmuş olması nedeniyle, 7349 sayılı Kanunun 3/b maddesiyle, GVK’nın diğer ücretlerin vergilendirilmesine yönelik 64 üncü maddesi, 108 inci maddesinin birinci fıkrasının (3) numaralı bendi, 109 uncu maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı bendi ile ikinci ve üçüncü fıkraları, 110 uncu maddesi, 118 inci maddesi ve 122 nci maddesi yürürlükten kaldırılmıştır.

    Bu düzenleme de 1/1/2022 tarihinden itibaren yapılan ücret ödemelerine uygulanmak üzere yayımı tarihi itibariyle yürürlüğe girmiştir.